Постановлением Минфина РБ от 12 ноября 2010 года № 133 утверждена Инструкция по бухгалтерскому учету запасов (далее – Инструкция №133). Данный документ заменяет собой целый ряд ранее применявшихся нормативных документов Минфина, в частности:

·         Инструкцию о порядке бухгалтерского учета материалов (постановление Минфина РБ № 114 от 17.07.2007) (далее – Инструкция №114);

·         Инструкцию о порядке учета поступления и хранения горюче-смазочных материалов (постановление Минфина РБ № 74 от 15.05.2002 );

·         Постановление Минфина РБ от 23.03.2004 № 41 «О лимите стоимости активов, учитываемых в бухгалтерском учете в составе средств в обороте».

Кроме того, в Инструкции №133 содержаться положения, регулирующие порядок учета товаров, незавершенного производства, готовой продукции и тары. Инструкция №133 вступает силу после официального опубликования – с 27 января 2011 года. Ниже мы остановимся на основных изменениях, произошедших в общем порядке оценки и списания запасов, связанных с вступлением в силу указанного документа.

 

К запасам для целей Инструкции № 133 относятся:

·      сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, горюче-смазочные материалы, запасные части, тара;

·      инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления (отдельные предметы в составе средств в обороте);

·      животные на выращивании и откорме;

·      незавершенное производство;

·      готовая продукция;

·      товары.

 

По общему правилу запасы (кроме товаров) принимаются к учету по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение. Необходимо отметить, что перечень расходов, относящихся к фактическим затратам на приобретение запасов (п.7 Инструкции №133), не включает в себя проценты по кредитам и займам, полученным на их приобретение. Таким образом, с 27 января 2011 года проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения материалов, начисленные за период до их фактического получения организацией, должны сразу отражаться в составе расходов организации. Ранее согласно п. 32 Инструкции № 114 они включались в состав транспортно-заготовительных расходов, которые либо учитывались обособленно на счете «Заготовление и приобретение материальных ценностей», либо непосредственно включались в стоимость  приобретаемых материалов.

Товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут оценивать приобретенные товары по розничным ценам. Таким образом, Инструкция №133 не дает возможность организациям оптовой торговли учитывать товары по продажным ценам с использованием счета 42 «Торговая наценка». В этой части документ вступает в противоречие с Инструкцией по применению типового плана счетов (постановление Минфина РБ №89 от 30.05.2003) и Методическими рекомендациями по документальному оформлению и учету товарных операций в розничной торговле и общественном питании (приказ Минторга РБ №74 от 09.04.2007 ), предусматривающими такой вариант учета товаров для организаций оптовой торговли.

Фактической себестоимостью запасов, приобретенных в обмен на другие неденежные активы, признается рыночная стоимость полученных запасов. Разница между рыночной стоимостью полученных запасов и стоимостью запасов передающей стороны относится на финансовые результаты. Если рыночную стоимость запасов, полученных в обмен на неденежные активы, невозможно определить, то запасы принимаются к бухгалтерскому учету по стоимости передаваемых или подлежащих  передаче другой организации неденежных активов, по которой они были отражены в бухгалтерском учете передающей стороны. Указанные положения  несколько изменяют ранее применявшийся порядок. Ранее, согласно п. 3 Инструкции о порядке отражения в бухгалтерском учете и налогообложении товарообменных операций (постановление МНС и Минфина РБ   от 03.05.2008 N 78/49) поступившие по товарообменным контрактам материалы и товары приходовались по стоимости отгруженных взамен ценностей. Теперь такой порядок оценки можно будет применять только в случае невозможности определения рыночной стоимости полученных запасов.

 

Пунктом 14 Инструкции №133 определено, что  при отпуске запасов (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

·         по себестоимости каждой единицы;

·         по средней себестоимости;

·         по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО).

Применение одного из перечисленных способов по группе (виду) запасов производится в течение отчетного года и определяется в учетной политике организации.

Таким образом, с 27 января 2011 года организации утрачивают право на использование способа ЛИФО (по себестоимости последних по времени поступления запасов).

 Весьма важным моментом является и то, что все указанные способы оценки запасов получают право применять в отношении товаров  организации оптовой торговли. До настоящего времени торговые организации, осуществляющие оптовую торговлю, использовали исключительно метод раздельного партионного учета, т.е. напрямую определяли стоимость каждой отгруженной единицы товара.

 

Запасы, которые устарели, повреждены или цена реализации которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей (п. 19 Инструкции №133). Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между чистой стоимостью реализации и фактической себестоимостью запасов, если последняя выше чистой стоимости реализации.

Чистая стоимость реализации определяется по каждой единице запасов или по группе запасов путем вычитания из ожидаемой цены реализации ожидаемых расходов на завершение производства и (или) реализацию. Материалы, предназначенные для использования в производстве продукции, не уцениваются до уровня ниже их себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается реализовать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости.

 

На сумму уценки фактической себестоимости запасов до чистой стоимости реализации делается запись по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

 На конец отчетного периода при списании материалов, по которым образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей, зарезервированная сумма восстанавливается и в бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» и кредиту счетов учета финансовых результатов (п.23 Инструкции №133). Формулировка п.23 вызывает ряд вопросов, т.к. если ранее при описании порядка формирования резерва речь шла о запасах вообще ( т.е. не только о материалах, но и о готовой продукции, товарах), то в указанном пункте говорится о восстановлении резерва только при списании материалов, по которым образован резерв. По нашему мнению, восстановление зарезервированной при уценке суммы, также должно  производиться в момент реализации товаров или готовой продукции, если ранее по ним было произведено формирование резерва под обесценение.

Отражение в учете запасов по наименьшей из чистой стоимости реализации или себестоимости можно рассматривать как очередной шаг в сторону сближения с международными стандартами финансовой отчетности, т.к. МСФО (IAS) 2 «Запасы»  предполагает именно такой порядок отражения запасов в финансовой отчетности.

Относительно отражения порядка произведенной уценки в налоговом учете необходимо отметить следующее. Подпунктом 3.11 ст. 129 Налогового Кодекса РБ установлено, что в составе внереализационных расходов, участвующих при определении налогооблагаемой прибыли,  учитываются потери, от произведенной в соответствии с законодательством уценки производственных запасов и готовой продукции. Как видим, потери от уценки товаров в данном подпункте не указаны, поэтому у торговых организаций, отразивших в бухгалтерском учете уценку товаров до чистой стоимости реализации, формально не будет права учесть данные расходы при налогообложении.

 

 

С уважением, ЗАО «Приватаудит».